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　　近日，財政部、國家稅務總局下發(fā)《關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》一系列“營改增”進項稅抵扣新稅政。對一般納稅人來說，營改增最大的難點在予進項稅抵扣項目受限，沒有取得增值稅專用發(fā)票不允許抵扣，即使取得了增值稅專用發(fā)票也不能一概而論，皆可扣除，如果取得的增值稅專用發(fā)票涉嫌違規(guī)增也不得以予抵扣。因此可以看出，“營改增”新稅政規(guī)定的增值稅專用發(fā)票因素不得抵扣進項稅的事項限制較嚴。筆者依據(jù)“營改增”進項稅抵扣新稅政，歸納總結出“營改增”試點企業(yè)“營改增”涉嫌違規(guī)增值稅專用發(fā)票進項稅不得抵扣進項稅額的15種情形，供“營改增”試點房企企業(yè)參考和借鑒。同時，建議納稅人從實操層面的具體要求出發(fā)，密切關注主管稅務機關營改增征管動態(tài)，謹慎操作涉嫌違規(guī)增值稅專用發(fā)票進項稅不得抵扣進項稅額的相關事項，以防范稅務風險，提高稅務遵從度。

　　

　　不得抵扣發(fā)票一：不符合規(guī)定的扣稅憑證

　　

　　增值稅扣稅憑證，是指增值稅專用發(fā)票、海關進口增值稅專用繳款書、農產品收購發(fā)票、農產品銷售發(fā)票和完稅憑證。試點納稅人按照規(guī)定從全部價款和價外費用中扣除的價款，應當取得符合法律、行政法規(guī)和國家稅務總局規(guī)定的有效憑證。納稅人取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國家稅務總局有關規(guī)定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

　　

　　不得抵扣發(fā)票二：完稅憑證抵扣進項稅額資料不全

　　

　　納稅人憑完稅憑證抵扣進項稅額的，應當具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者發(fā)票。資料不全的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

　　

　　不得抵扣發(fā)票三：未按照規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票

　　

　　納稅人發(fā)生應稅行為，開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生開票有誤或者銷售折讓、中止、退回等情形的，應當按照國家稅務總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票；未按照規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，不得按照規(guī)定扣減銷項稅額或者銷售額。

　　

　　不得抵扣發(fā)票四：成本費用支出無法取得增值稅專用發(fā)票

　　

　　房地產企業(yè)成本費用構成中，如前期開發(fā)費、支付給被拆遷人的拆遷補償費用、支付給農民或村委會的青苗補償費用、工資薪金、傭金（業(yè)務信息費）、政府基金、差旅費等，由于無法取得增值稅專用發(fā)票，因而不能產生進項稅，其成本可抵扣的項目比重過低，發(fā)票抵扣難必將導致稅負必增。從長期來看，房地產新項目適用11%的稅率，且房地產開發(fā)成本中人工成本占據(jù)一定比重，在無法取得增值稅憑證的情況下，不能帶來進項稅額抵扣的情況下，未來增值稅稅負可能有所增加。

　　

　　不得抵扣發(fā)票五：取得虛開的增值稅專用發(fā)票

　　

　　根據(jù)《國家稅務總局關于納稅人虛開增值稅專用發(fā)票征補稅款問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第33號）的規(guī)定：“納稅人虛開增值稅專用發(fā)票，未就其虛開金額申報并繳納增值稅的，應按照其虛開金額補繳增值稅；已就其虛開金額申報并繳納增值稅的，不再按照其虛開金額補繳增值稅。稅務機關對納稅人虛開增值稅專用發(fā)票的行為，應按《中華人民共和國稅收征收管理法》及《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》的有關規(guī)定給予處罰。納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票，不得作為增值稅合法有效的扣稅憑證抵扣其進項稅額。因此，受票方取得的虛開增值稅專用發(fā)票不可以作進項抵扣。

　　

　　不得抵扣發(fā)票六：不符合進項稅抵扣規(guī)定的異常專用發(fā)票

　　

　　《國家稅務總局關于異常增值稅扣稅憑證抵扣問題的通知》第二條規(guī)定，主管稅務機關應對納稅人取得的異常憑證進行調查核實。尚未申報抵扣的異常憑證，暫不允許抵扣，經主管稅務機關核實后，符合現(xiàn)行增值稅進項稅抵扣規(guī)定的，應當允許納稅人繼續(xù)申報抵扣。已經申報抵扣的異常憑證，經主管稅務機關核實后，凡不符合現(xiàn)行增值稅進項稅抵扣規(guī)定的，一律作進項稅轉出。

　　

　　不得抵扣發(fā)票七：取得的失控專用發(fā)票

　　

　　失控增值稅專用發(fā)票是指防偽稅控企業(yè)丟失被盜金稅卡中未開具的專用發(fā)票以及被列為非正常戶的防偽稅控企業(yè)未向稅務機關申報或未按規(guī)定繳納稅款的增值稅專用發(fā)票。增值稅一般納稅人取得失控專用發(fā)票，其進項稅額不允許抵扣。如果經稅務機關按非正常戶登記失控專用發(fā)票后，一般納稅人又向稅務機關申請防偽稅控報稅的，其主管稅務機關可以通過防偽稅控報稅子系統(tǒng)的逾期報稅功能受理報稅。經查屬于銷售方已申報并繳納稅款的，可由銷售方主管稅務機關出具書面證明，并通過協(xié)查系統(tǒng)回復購買方主管稅務機關，該失控發(fā)票可作為購買方抵扣增值稅進項稅額的憑證抵扣進項稅額。

　　

　　不得抵扣發(fā)票八：善意取得虛開專用發(fā)票不能重新取得合法、有效的專用發(fā)票

　　

　　納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票，是指購貨方與銷售方存在真實交易，且購貨方不知取得的增值稅專用發(fā)票是以非法手段獲得的。納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票，如能重新取得合法、有效的專用發(fā)票，準許其抵扣進項稅款；如不能重新取得合法、有效的專用發(fā)票，不準其抵扣進項稅款或追繳其已抵扣的進項稅款。

　　

　　不得抵扣發(fā)票九： “發(fā)票聯(lián)”和“抵扣聯(lián)”全部丟失的專用發(fā)票

　　

　　增值稅一般納稅人將取得的專用發(fā)票“抵扣聯(lián)”丟失的，其進項稅額不允許抵扣。但如果丟失前已認證相符，可用“發(fā)票聯(lián)”復印件作為“抵扣聯(lián)”留存?zhèn)洳?；如果丟失前未認證的，可用“發(fā)票聯(lián)”到主管稅務機關認證，將“發(fā)票聯(lián)”復印件留存?zhèn)洳椤Ｔ鲋刀愐话慵{稅人將取得的專用發(fā)票的“發(fā)票聯(lián)”和“抵扣聯(lián)”全部丟失的，其進項稅額不允許抵扣。

　　

　　不得抵扣發(fā)票十：非客觀原因造成的逾期專用發(fā)票

　　

　　●增值稅一般納稅人取得增值稅專用發(fā)票，應在開具之日起180日內到稅務機關辦理認證，并在認證通過的次月申報期內，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額。納稅人未在規(guī)定期限內認證申報抵扣進項稅的，其進項稅額不得抵扣。

　　

　　●增值稅一般納稅人取得的增值稅扣稅憑證已認證或已采集上報信息但未按照規(guī)定期限申報抵扣；實行納稅輔導期管理的增值稅一般納稅人以及實行海關進口增值稅專用繳款書“先比對后抵扣”管理辦法的增值稅一般納稅人，取得的增值稅扣稅憑證稽核比對結果相符但未按規(guī)定期限申報抵扣，屬于發(fā)生真實交易且符合本公告第二條規(guī)定的客觀原因的，經主管稅務機關審核，允許納稅人繼續(xù)申報抵扣其進項稅額。

　　

　　●增值稅一般納稅人發(fā)生真實交易但由于客觀原因造成增值稅扣稅憑證逾期的，經主管稅務機關審核、逐級上報，由國家稅務總局認證、稽核比對后，對比對相符的增值稅扣稅憑證，允許納稅人繼續(xù)抵扣其進項稅額。

　　

　　●客觀原因包括以下五種類型：1.因自然災害、社會突發(fā)事件等不可抗力原因造成增值稅扣稅憑證未按期申報抵扣；2.有關司法、行政機關在辦理業(yè)務或者檢查中，扣押、封存納稅人賬簿資料，導致納稅人未能按期辦理申報手續(xù)；3.稅務機關信息系統(tǒng)、網(wǎng)絡故障，導致納稅人未能及時取得認證結果通知書或稽核結果通知書，未能及時辦理申報抵扣；4.由于企業(yè)辦稅人員傷亡、突發(fā)危重疾病或者擅自離職，未能辦理交接手續(xù)，導致未能按期申報抵扣；5.國家稅務總局規(guī)定的其他情形。

　　

　　●增值稅一般納稅人發(fā)生符合規(guī)定未按期申報抵扣的增值稅扣稅憑證，可按照《未按期申報抵扣增值稅扣稅憑證抵扣管理辦法》的規(guī)定，申請辦理抵扣手續(xù)。

　　

　　不得抵扣發(fā)票十一：不屬于稅務機關責任以及技術性錯誤造成的涉嫌違規(guī)發(fā)票

　　

　　防偽稅控認證系統(tǒng)發(fā)現(xiàn)涉嫌違規(guī)發(fā)票分無法認證、認證不符、密文有誤、重復認證、認證時失控、認證后失控和納稅人識別號認證不符（發(fā)票所列購買方納稅人識別號與申報認證企業(yè)的納稅人識別號不符）等類型。屬于無法認證、納稅人識別號認證不符和認證不符的發(fā)票代碼號碼認證不符（密文與明文相比較，發(fā)票代碼或號碼不符）的發(fā)票，不得作為增值稅進項稅額的抵扣憑證。稅務機關應將發(fā)票原件退還企業(yè)，企業(yè)可要求銷售方重新開具。屬于重復認證、密文有誤和認證不符（不包括發(fā)票代碼號碼認證不符）、認證時失控和認證后失控的發(fā)票，暫不得作為增值稅進項稅額的抵扣憑證，稅務機關扣留原件，移送稽查部門作為案源進行查處。經稅務機關檢查確認屬于稅務機關責任以及技術性錯誤造成的，允許作為增值稅進項稅額的抵扣憑證；不屬于稅務機關責任以及技術性錯誤造成的，不得作為增值稅進項稅額的抵扣憑證。

　　

　　不得抵扣發(fā)票十二：沒有提供銷售貨物或提供應稅勞務清單的匯總專用發(fā)票

　　

　　沒有供應商開具銷售清單的開具“材料一批”、匯總運輸發(fā)票、辦公用品和勞動保護用品的發(fā)票。國家稅務總局《關于修訂<增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定>的通知》（國稅發(fā)〔2006〕156號）第十二條規(guī)定：一般納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務可匯總開具專用發(fā)票。匯總開具專用發(fā)票的，同時使用防偽稅控系統(tǒng)開具《銷售貨物或者提供應稅勞務清單》，并加蓋財務專用章或者發(fā)票專用章。因此，沒有供應商開具銷售清單的開具“材料一批”、匯總運輸發(fā)票、辦公用品和勞動保護用品的發(fā)票，不可以抵扣進項稅金。過法定認證期限180天則不可以抵扣進項稅額。

　　

　　不得抵扣發(fā)票十三：購進貨物或應稅勞務，票款不一致的增值稅專用發(fā)票

　　

　　購進貨物或應稅勞務支付貨款、勞務費用的對象。納稅人購進貨物或應稅勞務，支付運輸費用，所支付款項的對象，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務的單位一致，才能夠申報抵扣進項稅額，否則不予抵扣。因此，票款不一致的不可以抵扣進項稅金。

　　

　　不得抵扣發(fā)票十四：營改增前簽訂經濟合同，營改增后支付款項、開具的專用發(fā)票

　　

　　●營改增前簽訂的材料采購合同，已經履行合同，但建筑材料在營改增后才收到并用于營改增前未完工的項目，營改增后才付款給供應商而收到材料供應商開具的增值稅專用發(fā)票，如果建筑房地產企業(yè)選擇簡易計稅方法的，則不可以抵扣增值稅進項稅。

　　

　　●營改增前采購的材料已經用于營改增前已經完工的工程建設項目，營改增后才支付采購款，而收到供應商開具的增值稅專用發(fā)票。

　　

　　●營改增之前采購的設備、勞保用品、辦公用品并支付款項，但營改增后收到供應商開具的增值稅專用發(fā)票。

　　

　　不得抵扣發(fā)票十五：其他情形的增值稅專用發(fā)票

　　

　　此條款為“營改增”試點企業(yè)不得抵扣進項稅額的“兜底條款”。作為一項稅收立法技術，它將所有其他條款沒有包括的、或者難以包括的、或者目前預測不到的，都包括在這個條款中。兜底條款是稅收法律文本中常見的法律表述，主要是為了防止稅收法律的不周嚴性，以及社會情勢的變遷性。將一些新情況等通過這個兜底性條款來予以適用解決，而無需修改法律。列舉式立法使得稅收法律規(guī)范趨于明晰，對人們的行為具有明確的指引作用。稅收法律條文中出現(xiàn)了兜底性條款，以彌補列舉式立法模式之不足。

　　

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