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　　導(dǎo)讀：減免稅設(shè)備是指企業(yè)根據(jù)國家相關(guān)進(jìn)出口稅收優(yōu)惠政策規(guī)定，經(jīng)政府主管部門審批確認(rèn)并向海關(guān)辦理相關(guān)手續(xù)，以減征或者免征關(guān)稅、進(jìn)口環(huán)節(jié)稅的形式向海關(guān)申報(bào)進(jìn)口的國外先進(jìn)機(jī)器設(shè)備等生產(chǎn)設(shè)施，如商品生產(chǎn)線、工程機(jī)械、精密檢測(cè)儀器和印刷設(shè)備等等。以國家稅收優(yōu)惠政策進(jìn)口的減免稅設(shè)備，根據(jù)《海關(guān)法》第五十七條的規(guī)定，可以免征或者減征關(guān)稅，部分貨物可以免征或減征進(jìn)口環(huán)節(jié)稅，但只能用于特定地區(qū)、特定企業(yè)或者特定用途，未經(jīng)海關(guān)核準(zhǔn)并補(bǔ)繳關(guān)稅，不得移作他用。

　　

　　減免稅設(shè)備申報(bào)進(jìn)口后，海關(guān)對(duì)進(jìn)口貨物持續(xù)進(jìn)行監(jiān)管，生產(chǎn)用的機(jī)器設(shè)備海關(guān)后續(xù)監(jiān)管期限一般為5年。在海關(guān)監(jiān)管期限內(nèi)，減免稅設(shè)備只能由減免稅設(shè)備申請(qǐng)人用于特定用途，如果企業(yè)在海關(guān)監(jiān)管期內(nèi)擅自將減免稅設(shè)備轉(zhuǎn)讓、出租、出借給他人使用，或者擅自改變其特定用途，或者擅自將減免稅設(shè)備用于抵押、質(zhì)押、融資租賃的，海關(guān)將視情節(jié)輕重，根據(jù)《海關(guān)法》和《海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》的相關(guān)規(guī)定予以行政處罰。

　　

　　本文專門對(duì)近年比較常見的減免稅設(shè)備融資租賃的相關(guān)問題，以案例形式予以法律分析，供各屆參考使用，有不妥之處請(qǐng)批評(píng)指正。

　　

　　一、案情簡介

　　

　　案例1：

　　

　　2013年4月11日，當(dāng)事人某機(jī)械制造有限公司（以下簡稱當(dāng)事人）向A海關(guān)申報(bào)免稅進(jìn)口數(shù)控五軸鏜銑加工中心（MATEC-30-HVC）1臺(tái)；2013年6月13日當(dāng)事人向海關(guān)申報(bào)免稅進(jìn)口數(shù)控五軸龍門加工中心（MATEC-40PB）1臺(tái)。上述兩臺(tái)設(shè)備價(jià)值共計(jì)1515萬元人民幣。2014年7月18日，A海關(guān)稽查處對(duì)當(dāng)事人實(shí)施稽查，發(fā)現(xiàn)該公司分別于2013年4月12日、8月7日與上海B租賃有限公司簽訂融資租賃合同，擅自將上述2臺(tái)設(shè)備用于融資租賃，當(dāng)事人根據(jù)合同約定，上海B租賃公司一次性支付貨款給當(dāng)事人，當(dāng)事人以設(shè)備租金形式分期支付租金給上海B租賃公司，同時(shí)，當(dāng)事人將減免稅設(shè)備的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給上海B租賃公司，受讓方將設(shè)備返租給當(dāng)事人使用。

　　

　　經(jīng)海關(guān)調(diào)查，上述兩臺(tái)設(shè)備進(jìn)口后，由當(dāng)事人按照《國家鼓勵(lì)發(fā)展的內(nèi)外資項(xiàng)目確認(rèn)書》確認(rèn)的內(nèi)容使用，設(shè)備的使用主體、用途和地點(diǎn)均未改變。2015年1月20日，當(dāng)事人在提前支付完全部租金后，辦理了所有權(quán)轉(zhuǎn)回證明書，將兩臺(tái)設(shè)備所有權(quán)轉(zhuǎn)移至當(dāng)事人公司的固定資產(chǎn)賬。

　　

　　案例2：

　　

　　2013年5月，C海關(guān)稽查發(fā)現(xiàn)，2009年9月，當(dāng)事人D柴油機(jī)重工有限公司(以下簡稱當(dāng)事人)與上海B租賃有限公司簽訂融資租賃協(xié)議，當(dāng)事人將準(zhǔn)備進(jìn)口的一臺(tái)價(jià)格298萬歐元的EDA牌三坐標(biāo)測(cè)量機(jī)以融資租賃的方式轉(zhuǎn)讓給上海B租賃公司，2010年4月辦理了減免稅設(shè)備的項(xiàng)目確認(rèn)書和海關(guān)免稅證明表，5月報(bào)關(guān)進(jìn)口。2010年6月，當(dāng)事人與E財(cái)務(wù)租賃公司簽訂融資租賃協(xié)議，同年7月，辦理了2臺(tái)數(shù)控鏜銑加工中心和1臺(tái)數(shù)控龍門加工中心的免稅進(jìn)口手續(xù)，申報(bào)價(jià)格共計(jì)450歐元。案件查發(fā)后，當(dāng)事人返還了EDA牌三坐標(biāo)測(cè)量機(jī)的余款，辦理了解除融資租賃協(xié)議，但其中2臺(tái)加工中心無法辦理解除手續(xù)。

　　

　　案例3：

　　

　　2012年3月，F(xiàn)海關(guān)稽查發(fā)現(xiàn)，2009年11月，當(dāng)事人G造船公司(以下簡稱當(dāng)事人)與H電子進(jìn)出口財(cái)務(wù)公司簽訂融資租賃協(xié)議，當(dāng)事人將免稅進(jìn)口的造船裝備所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給H電子進(jìn)出口財(cái)務(wù)公司，并返租使用，財(cái)務(wù)公司向當(dāng)事人支付貨款3800萬元，當(dāng)事人每月向其支付租金100萬元。2011年2月，當(dāng)事人造船公司因全行業(yè)不景氣而被迫停產(chǎn)，同年3月，當(dāng)?shù)厝嗣穹ㄔ阂虍?dāng)事人與財(cái)務(wù)公司的債務(wù)糾紛查封了該公司，7月，法院公開拍賣了涉案免稅設(shè)備用于償還當(dāng)事人債務(wù)。

　　

　　二、案件處理

　　

　　1、案例1，A海關(guān)認(rèn)為，當(dāng)事人未經(jīng)海關(guān)許可，擅自將減免稅設(shè)備融資租賃的行為，違反了《海關(guān)法》第三十七條第一款的規(guī)定，構(gòu)成了《海關(guān)法》第八十六條第一款（十）項(xiàng)的違反海關(guān)監(jiān)管規(guī)定行為，對(duì)當(dāng)事人的行為定性擅自處置海關(guān)監(jiān)管貨物的違規(guī)行為。在處罰幅度上，考慮到當(dāng)事人已經(jīng)收回上述兩臺(tái)設(shè)備的所有權(quán)，恢復(fù)海關(guān)監(jiān)管，消除危害后果，當(dāng)事人在融資租賃期間仍是減免稅設(shè)備的實(shí)際使用人，并按規(guī)定的用途使用，屬于程序性違規(guī)，應(yīng)當(dāng)對(duì)當(dāng)事人減輕處罰。所以，海關(guān)對(duì)當(dāng)事人將減免稅設(shè)備融資租賃的行為，根據(jù)《中華人民共和國海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》第十八條第一款（一）項(xiàng)之規(guī)定，對(duì)當(dāng)事人科處罰款人民幣15萬元（約為貨物價(jià)值1%）。

　　

　　2、案例2，C海關(guān)認(rèn)為，當(dāng)事人擅自將減免稅設(shè)備融資租賃的行為，違反了《海關(guān)法》第三十七條第一款的規(guī)定，構(gòu)成了《海關(guān)法》第八十六條第（十）項(xiàng)、《海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》第十八條第一款第（一）項(xiàng)規(guī)定的違反海關(guān)監(jiān)管規(guī)定行為，對(duì)當(dāng)事人行為定性擅自處置海關(guān)監(jiān)管貨物。在處罰幅度上，考慮到當(dāng)事人已經(jīng)收回了DEA牌三坐標(biāo)測(cè)量機(jī)的所有權(quán)，恢復(fù)海關(guān)監(jiān)管，消除危害后果，其余2臺(tái)減免稅設(shè)備雖然尚未回收其所有權(quán)，但根據(jù)融資租賃的安排，當(dāng)事人仍是減免稅設(shè)備的實(shí)際使用人，且設(shè)備也仍在海關(guān)核準(zhǔn)的地點(diǎn)按照規(guī)定用途使用，對(duì)當(dāng)事人從輕處罰，科處罰款人民幣380萬元（約為貨物價(jià)值的5.03%），對(duì)當(dāng)事人融資租賃期間的稅款不予補(bǔ)繳。

　　

　　3、案例3，F(xiàn)海關(guān)認(rèn)為當(dāng)事人行為構(gòu)成擅自處置海關(guān)監(jiān)管貨物，而且違規(guī)行為導(dǎo)致漏繳稅款的后果，影響海關(guān)稅款征收，根據(jù)《海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》第十八條（一）項(xiàng)、第五條的規(guī)定，對(duì)當(dāng)事人處600萬元的罰款（案值7%），并責(zé)令補(bǔ)繳稅款。

　　

　　三、法律分析

　　

　　（一）融資租賃時(shí)間節(jié)點(diǎn)對(duì)案件定性的影響問題

　　

　　上述兩個(gè)案件當(dāng)事人與金融機(jī)構(gòu)簽訂融資租賃協(xié)議，案例1在設(shè)備進(jìn)口之前，案例2在設(shè)備進(jìn)口之后。減免稅設(shè)備在申報(bào)進(jìn)口之后，當(dāng)事人未經(jīng)海關(guān)同意，與金融機(jī)構(gòu)簽訂融資租賃協(xié)議，將海關(guān)監(jiān)管貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給金融機(jī)構(gòu)，構(gòu)成擅自處置海關(guān)監(jiān)管貨物的行為，比較好理解；但是，減免稅設(shè)備在申報(bào)進(jìn)口之前與金融機(jī)構(gòu)簽訂融資租賃協(xié)議的，是否構(gòu)成擅自處置海關(guān)監(jiān)管貨物的違規(guī)行為，存在兩種不同觀點(diǎn)：

　　

　　1、一種觀點(diǎn)認(rèn)為，不構(gòu)成違規(guī)。因?yàn)樵O(shè)備進(jìn)口之前，設(shè)備尚未進(jìn)入海關(guān)監(jiān)管程序，簽訂租賃合同純屬當(dāng)事人的民商事行為，尚未與海關(guān)形成行政法律關(guān)系，不構(gòu)成違規(guī)行為；而且，當(dāng)簽訂融資租賃協(xié)議的減免稅設(shè)備進(jìn)口時(shí)，海關(guān)法律法規(guī)并沒有規(guī)定設(shè)備的租賃情況應(yīng)當(dāng)向海關(guān)申報(bào)，設(shè)備進(jìn)口時(shí)當(dāng)事人未向海關(guān)申報(bào)進(jìn)口貨物的租賃情況不構(gòu)成違規(guī)。所以，進(jìn)口之前簽訂設(shè)備租賃協(xié)議的，不構(gòu)成違規(guī)。

　　

　　2、一種觀點(diǎn)認(rèn)為，構(gòu)成違規(guī)。因?yàn)樵跍p免稅設(shè)備進(jìn)口之前簽訂的協(xié)議在設(shè)備進(jìn)口之后依然有效，融資租賃行為處于一種繼續(xù)存在的狀態(tài)，海關(guān)監(jiān)管貨物在進(jìn)口之后依然處于融資租賃狀態(tài)，這種狀態(tài)是由于當(dāng)事人實(shí)施了融資租賃行為而存在的，融資租賃協(xié)議雖然在設(shè)備進(jìn)口前簽訂，但融資租賃的行為卻在設(shè)備進(jìn)口后持續(xù)存在，使海關(guān)監(jiān)管的減免稅貨物處于脫離監(jiān)管的風(fēng)險(xiǎn)狀態(tài)（所有權(quán)已轉(zhuǎn)移），已經(jīng)構(gòu)成了擅自處置海關(guān)監(jiān)管貨物的違規(guī)行為。

　　

　　筆者認(rèn)同上述第二種觀點(diǎn)，無論是進(jìn)口之前還是進(jìn)口之后簽訂融資租賃協(xié)議，都不影響違規(guī)構(gòu)成，均構(gòu)成擅自處置海關(guān)監(jiān)管貨物的違規(guī)行為。

　　

　?。ǘ┤谫Y租賃違規(guī)行為的法律適用問題

　　

　　根據(jù)海關(guān)相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，融資租賃行為究竟是什么性質(zhì)的違規(guī)行為，貨物所有權(quán)轉(zhuǎn)移是否構(gòu)成擅自轉(zhuǎn)讓行為？它與減免稅設(shè)備的擅自抵押行為有何區(qū)別？

　　

　　筆者認(rèn)為，融資租賃行為既不是擅自轉(zhuǎn)讓行為，也不是抵押行為，應(yīng)當(dāng)是擅自處置海關(guān)監(jiān)管貨物的行為。原因如下：從融資租賃形式上看，當(dāng)事人將設(shè)備的所有權(quán)轉(zhuǎn)移到出資方，但是，作為特定減免稅貨物的使用主體仍然為當(dāng)事人使用，設(shè)備的用途也沒有改變，使用地點(diǎn)也沒有改變，這與民法意義上所有權(quán)轉(zhuǎn)移的轉(zhuǎn)讓行為（占有、使用、收益和處分權(quán)完全轉(zhuǎn)移）有本質(zhì)區(qū)別；另外，海關(guān)對(duì)特定減免稅設(shè)備的監(jiān)管重點(diǎn)也是在用途和使用主體上面，既然用途和使用主體均未改變，就不能機(jī)械地認(rèn)定其擅自融資租賃行為構(gòu)成轉(zhuǎn)讓海關(guān)監(jiān)管貨物。

　　

　　特定減免稅設(shè)備擅自抵押，是海關(guān)法、行政法規(guī)明確規(guī)定的違規(guī)行為（《海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》第十八條第一款（一）項(xiàng)），而海關(guān)法律法規(guī)并未明確規(guī)定擅自融資租賃行為的法律性質(zhì)。雖然融資租賃與抵押一樣具有融資的功能，但融資租賃條件下設(shè)備的所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移，而抵押條件下設(shè)備的所有權(quán)并未轉(zhuǎn)移，只是在減免稅貨物上設(shè)置了一種擔(dān)保物權(quán)，所以，融資租賃不是民法意義上的抵押，擅自融資租賃行為不能認(rèn)定為擅自抵押。從海關(guān)監(jiān)管目的和結(jié)果上看，擅自融資租賃與擅自抵押的性質(zhì)是相當(dāng)類似的，如果當(dāng)事人不能償還出資方的資金，出資方都可能變賣處置減免稅設(shè)備，以實(shí)現(xiàn)債權(quán)。所以，當(dāng)事人的上述行為都使海關(guān)面臨漏征或者少征稅款的風(fēng)險(xiǎn)。

　　

　　綜上，融資租賃行為的法律性質(zhì)認(rèn)定為擅自處置海關(guān)監(jiān)管貨物，根據(jù)《海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》第十八條（一）項(xiàng)的規(guī)定處理較妥。

　　

　?。ㄈ┤谫Y租賃違規(guī)行為的處罰幅度問題

　　

　　融資租賃違規(guī)行為構(gòu)成影響海關(guān)稅款征收的潛在風(fēng)險(xiǎn)，但只有在一定條件下才能構(gòu)成影響稅款征收，如當(dāng)事人租金支付不能時(shí)，出資人收回貨物所有權(quán)并變賣，造成海關(guān)稅款流失（如上述案例3），才構(gòu)成影響稅款征收，但在當(dāng)事人正常支付租金的條件下，這種稅款流失的情形并不會(huì)出現(xiàn)（如上述案例1、2）。所以，擅自融資租賃行為，能夠恢復(fù)海關(guān)監(jiān)管的條件下，均為程序性違規(guī)，應(yīng)當(dāng)減輕處罰，比照擅自抵押行為，一般處貨物價(jià)值1%的罰款；只有當(dāng)出現(xiàn)海關(guān)監(jiān)管貨物無法恢復(fù)監(jiān)管的情形時(shí)，才能考慮在減輕處罰以上的幅度進(jìn)行處理，所以，本案C海關(guān)對(duì)暫時(shí)無法恢復(fù)海關(guān)監(jiān)管的情形處貨物價(jià)值5%罰款，案例3對(duì)當(dāng)事人處貨物價(jià)值7%的罰款。

　　

　　文：海關(guān)總署緝私局法制處  林倩

　　

　　編輯、發(fā)布：代俊